（二）關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

    《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本征收個(gè)人所得稅的問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)[1998]第333號(hào)）中規(guī)定，“對(duì)屬于個(gè)人股東分得并再投入公司（轉(zhuǎn)增注冊(cè)資本）的部分應(yīng)按照‘利息、股息、紅利所得’項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅，稅款由股份有限公司在有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增資、公司股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳”。在財(cái)政部《關(guān)于個(gè)人所得稅若干問(wèn)題的通知》中亦規(guī)定，“根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，所得稅應(yīng)在所得實(shí)現(xiàn)時(shí)征收。而所得實(shí)現(xiàn)的條件是指發(fā)生了納稅的法律義務(wù)。因此，對(duì)于勞務(wù)報(bào)酬所得，實(shí)現(xiàn)所得的時(shí)間應(yīng)從納稅義務(wù)人取得所得時(shí)或者是支付單位支付款項(xiàng)時(shí)，為所得的發(fā)生時(shí)間”。雖然財(cái)政部這一通知已于1997年失效，但可以看出我國(guó)實(shí)務(wù)操作中對(duì)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的一致性論定。

    綜上，筆者認(rèn)為，對(duì)于整體變更過(guò)程中自然人股東需要繳納個(gè)人所得稅的，稅款應(yīng)由股份有限公司在有關(guān)部門(mén)批準(zhǔn)增資（如有）、公司股東會(huì)決議通過(guò)后代扣代繳。

    （三）例外情況

    根據(jù)2007年修訂后的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第五條之規(guī)定，對(duì)于下列情形之一的，經(jīng)批準(zhǔn)可以減征個(gè)人所得稅，即（1）殘疾、孤老人員和烈屬的所得；（2）因嚴(yán)重自然災(zāi)害造成重大損失的；（3）其他經(jīng)國(guó)務(wù)院財(cái)政部門(mén)批準(zhǔn)減稅的。2008年修訂后的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第十六條規(guī)定，稅法第五條所說(shuō)的減征個(gè)人所得稅，其減征的幅度和期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。因而對(duì)于符合相關(guān)法律、法規(guī)及規(guī)范性文件規(guī)定的，亦可發(fā)生減征個(gè)人所得稅的情況，需根據(jù)個(gè)案實(shí)際靈活處理。

    四、關(guān)于法人股東是否發(fā)生納稅義務(wù)及發(fā)生時(shí)間問(wèn)題

    （一）關(guān)于是否發(fā)生納稅義務(wù)

    我國(guó)現(xiàn)行的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（2008年1月1日起實(shí)施）在第二十六條規(guī)定了企業(yè)的四項(xiàng)免稅收入，其中包括：（二）符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（三）在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第八十三條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)所稱(chēng)符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，是指居民企業(yè)直接投資于其他居民企業(yè)取得的投資收益。企業(yè)所得稅法第二十六條第（二）項(xiàng)和第（三）項(xiàng)所稱(chēng)股息、紅利等權(quán)益性投資收益，不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益。